ДДС при недвижими имоти: Кога се дължи корекция на данъчен кредит?

Решение №6391/12.06.2025 г. по дело №2919/2025 г., ВАС, Първо отделение

✏️ ФАКТИТЕ:

• “АРХИ” ООД изгражда сграда в София, въведена в експлоатация на 07.01.2007 г.
• През февруари и ноември 2019 г. дружеството продава три самостоятелни обекта от сградата: офис №2, ателие №5 и гараж №5.
• Продажбите са декларирани като освободени доставки по чл. 45, ал. 3 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
• В предходен период дружеството е приспаднало ДДС за доставки, свързани с изграждането на сградата.
• НАП извършва ревизия и начислява задължения за ДДС и лихви за м.02 и м.11.2019 г., като прилага чл. 79, ал. 2 и ал. 3, т. 1 ЗДДС.

🔸 КАКВО ОЗНАЧАВА “КОРЕКЦИЯ НА ДАНЪЧЕН КРЕДИТ”?

Корекцията на данъчен кредит е уредена в чл. 79, ал. 2 ЗДДС. Тя се прилага, когато регистрирано по ДДС лице е приспаднало данъчен кредит за стоки или услуги, но впоследствие ги използва за доставки, за които не съществува право на приспадане (напр. освободени доставки).

Чл. 79, ал. 2 ЗДДС: “…при извършване на последваща доставка на стоката или услугата, за която не е налице право на приспадане на данъчен кредит, регистрираното лице дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит.”

Когато става дума за недвижими имоти, се прилага формула, уредена в чл. 79, ал. 3, т. 1 ЗДДС, съобразена с икономическия живот на имота, който е 20 години.

Формула: ДД = НДДС х 1/2020 х БГ, където:

• ДД е дължимият данък,
• НДДС е първоначално приспаднатият ДДС,
• БГ е броят на годините, през които имотът не се е използвал за облагаеми доставки.

🔸 КАКВО Е “ИЗБОР НА ОБЛАГАЕМОСТ”?

Чл. 45, ал. 3 ЗДДС предвижда, че продажбата на сграда или част от нея, която не е нова (изминали са над 60 месеца от въвеждането в експлоатация), представлява освободена доставка.

Чл. 45, ал. 7 ЗДДС предоставя право на доставчика да избере облагаем режим, като декларира това по законоустановения ред. Този избор е възможност, но и отговорност – при неупражняване на избора, се прилага освобождаване и активиране на механизма на корекцията по чл. 79 ЗДДС.

🔹 ПОЗИЦИЯ НА “АРХИ” ООД:

• Не се дължи корекция, защото според тях се прилагат чл. 80, ал. 1, т. 2 и т. 4 ЗДДС – изключения, които освобождават от задължението за корекция.
• Според дружеството, е налице промяна на данъчния режим със закон, тъй като по стария ЗДДС (до 31.12.2006 г.) доставките на стари сгради са били облагаеми.

🔹 РЕШЕНИЕ НА ВАС:

✅ 1. Няма промяна в данъчния режим по смисъла на чл. 80, ал. 1, т. 2 ЗДДС

“Корекции по чл. 79 не се извършват, ако данъчният режим на доставките е променен със закон.” – чл. 80, ал. 1, т. 2 ЗДДС

• Съдът приема, че промяната на ЗДДС от 2007 г. не е относима, защото сградата е въведена в експлоатация през 2007 г.
• Изключението важи само за активи, придобити при предишния режим, каквито тук няма (сравни с решение по адм. д. №2822/2020 г.).

✅ 2. Не е приложимо изключението по чл. 80, ал. 1, т. 4 ЗДДС

“Корекции не се извършват за стоки или услуги, различни от недвижими имоти, ако са изминали 5 години…” – чл. 80, ал. 1, т. 4 ЗДДС

• Тази разпоредба изрично изключва недвижимите имоти.
• За тях е приложим по-дълъг срок от 20 години, предвиден в чл. 79, ал. 3, т. 1 ЗДДС.

СЕС по дело C-243/23, т. 46: „Механизмът на корекция е част от системата на приспадане и гарантира, че то се допуска само доколкото служи за облагаеми доставки.“

✅ 3. Доказателства и размер на корекцията

• “АРХИ” ООД не оспорва, че е ползвало ДК.
• Въпреки изтичане на сроковете по Закона за счетоводството за съхраняване на документи, себестойността и размерът на ДК са установими.
• В съответствие с чл. 79, ал. 3, т. 1 ЗДДС, формулата е приложена правилно.
• От разходите са изключени разходи за труд, тъй като не подлежат на облагане с ДДС.

✅ 4. Данъчна неутралност и право на избор

СЕС по дело C-108/99, т. 33: „Принципът на неутралитет не позволява на данъчно задълженото лице да избере необлагаем режим и в същото време да се ползва от облагаемите последици.“

• Изборът на “АРХИ” ООД да не упражни правото си на облагаемост означава, че трябва да понесе последиците от това решение – а именно задължението за корекция.

🔸 ИЗВОДИ ЗА ПРАКТИКАТА:

1. Продажбата на стари имоти, ако не е упражнен избор за облагаемост, е освободена доставка по чл. 45, ал. 3 ЗДДС.
2. Приспаднатият ДДС за изграждането на такива имоти се коригира по чл. 79, ал. 2 и 3 ЗДДС, ако доставката е освободена.
3. Изключенията по чл. 80 ЗДДС са строго тълкувани и не обхващат имоти, въведени след 01.01.2007 г.
4. Срокът за корекция при недвижими имоти е 20 години, а не 5, както е при други активи.
5. Принципът на данъчна неутралност не допуска съчетаване на предимства от два режима (освободен и облагаем).

⚡ Заключение:

Случаят на “АРХИ” ООД е илюстрация как данъчната стратегия при сделки с имоти изисква активна преценка и документиран избор. Ако не се упражни правото по чл. 45, ал. 7 ЗДДС и доставката бъде третирана като освободена, трябва да се очакват последици – най-вече задължение за корекция на ползвания ДДС. Съдебната практика (вкл. СЕС) поддържа тази логика в защита на данъчната неутралност и справедливост в системата.